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新收入準則下企業財務核算的變化及其影響
發布日期:2020-12-12 頁面功能: 【字體: 】【打印】【關閉

       一、前言
       2017年7月,財政部在其官方網站上公布了修訂的《企業會計準則第14號—收入》(財會[2017]22號)。新收入準則的修訂,一方面有助于保持與國際準則趨同;另一方面,有助于解決會計核算問題,使用新收入準則,有利于解決當下各個行業在實際工作中有關收入確認與計量問題,促進市場經濟發展。
       新準則自2018年1月1日起施行,采取分步實施的策略,其中控股公司作為執行企業會計準則的非上市公司,即將在2021年起實施該新收入準則,本文就新收入準則對企業財務核算帶來的變化及其影響進行分析。
       二、新收入準則的主要變化
       (一)收入確認方法的統一。
       現行收入準則和建造合同準則之間的邊界不夠清晰,往往導致對同類或類似交易采用了不同準則、不同方法確認收入,從而對企業經營成果和財務狀況產生重大影響。新收入準則要求采用統一的收入確認“五步法”模型來規范所有與客戶基于合同產生的收入,并且為“在某一時段內”還是“在某一時點”確認收入提供了具體指引,這將有助于提高會計信息的可比性、可靠性,更好地解決此前對收入確認時點的難題。
       (二)收入確認時點的變化。
       原有的收入準則以控制權轉移替代風險報酬轉移作為收入確認時點的判斷標準?,F行收入準則要求按類別劃分銷售商品和提供勞務,并且強調在將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購買方時確認銷售商品收入,實務中有時難以判斷。新收入準則打破商品和勞務的界限,不再按照類別來劃分和確認收入,而是要求企業在履行合同履約義務,將商品(或服務)的控制權轉移給客戶時確認收入,從而能更加科學合理地反映企業的收入確認過程。
       (三)收入確認計量的明確。
       現行收入準則對包含多重交易安排合同會計處理的指引很有限,遠不能滿足日常實務需要,而新收入準則引入了“履約義務”的概念,明確了如何識別是否存在多個單項履約義務,以及如何將交易價格分攤到各單項履約義務。要求企業在合同開始日對合同進行評估,識別合同所包含的各單項履約義務,按照各單項履約義務所承諾商品或服務,單獨售價的相對比例將交易價格分攤至各單項履約義務,進而在履行各單項履約義務時確認相應的收入。
       同時新收入準則對某些特定交易或事項的收入確認和計量提供更明確的規定,例如區分總額和凈額確認收入、附有質量保證條款的銷售、附有客戶額外購買選擇權的銷售、售后回購、無需退還的初始費等,對這些方面的規定將有助于更好地指導和規范企業相關實務操作,提高相關會計信息的可比性。
       三、新收入準則對報表及科目的變化
       (一)新收入準則對報表的變化

 
       (二)新收入準則對會計科目的變化
       1、合同負債
       本科目核算企業已收或者應收客戶對價而應向客戶轉讓商品的義務,應該按合同進行明細核算。企業再向客戶轉讓商品之前,客戶已提前支付了合同對價,企業按收到價款,借記“銀行存款",貸記“合同負債”;企業向客戶轉讓相關商品時,借記“合同負債”,貸記“主營業務收入”或者“其他業務收入”、應交稅費等科目。
       需要注意的是,企業應轉讓商品收到的預收款適用新收入準則進行會計處理的,不再使用“預收賬款”科目。
       2、合同資產
       本科目核算企業已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利。企業在客戶實際支付合同對價或在該對價到期應付之前,已經向客戶轉讓了商品的,應當按因已轉讓商品而有權收取的對價金額,借記本科目或“應收賬款”科目,貸記“主營業務收入”“其他務收入”等科目;企業取得無條件收款權時,借記“應收賬款”科目,貸記本科目。涉及增值稅的,還應進行相應的處理。
       “應收賬款”代表的是無條件收取合同對價的權利,而“合同資產”并不是一項無條件收款權,而是一種有條件的收款權利,該收取合同對價的權力除了時間流逝之外,還取決于其他條件,如履約義務執行情況等。因此,從收取款項的確定性來講,“合同資產”要弱于“應收賬款”。僅僅隨著時間流逝即可收款的是應收賬款,即“應收賬款”只承擔信用風險,而“合同資產”除了信用風險外,還要承擔其他的風險,比如履約風險等。
       基于以上分析,兩者的根本區別是:企業擁有的、無條件(即僅取決于時間流逝)向客戶收取對價的權利應當在“應收賬款”科目核算。合同資產,是指企業已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利,且該權利取決于時間流逝之外的其他因素。
       3、合同履約成本
       本科目核算企業為履行當前合同或者預期取得合同所發生的應當確認為一項資產的成本,具體包括與合同直接相關的成本包括直接人工、直接材料、制造費用或類似費用以及僅因該合同而發生的其他成本。
本科目可以根據合同分別設置“服務成本”和“工程施工”進行明細核算,但是企業因履行合同而產生的毛利不在本科目核算。
       4、合同取得成本
       本科目核算企業取得合同發生的、預計能夠收回的增量成本,可以按照合同進行明細核算。增量成本,是指企業不取得合同就不會發生的成本。
       5、應收退回成本、應付退貨款
       附有銷售退回條款的銷售,企業應當在客戶取得相關商品控制權時,按照因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額(即,不包含預期因銷售退回將退還的金額)確認收入,按照預期因銷售退回將退還的金額確認負債,這項預計負債就屬于“應付退貨款”;
       同時,按照預期將退回商品轉讓時的賬面價值,扣除收回該商品預計發生的成本(包括退回商品的價值減損)后的余額,確認為一項資產,這項資產就屬于“應收退貨成本”。
       期末應當根據“應收退貨成本”和“應付退貨款”科目是否在一年或一個正常營業周期內出售或退款,在"其他流動資產"、“其他流動負債”或"其他非流動資產"、“預計負債”項目中填列。
       四、新收入準則對公司產生的影響
       新準則將對不同企業產生不同的影響。所有企業都需要評估所受影響的程度,以便應對更加廣泛的業務影響,對于捆綁銷售商品和服務的企業或者涉及大型項目的企業(例如電信通訊、軟件、工程、建造和房地產行業)而言,他們可能發現其收入確認時點將發生變化。企業需著手準備實施新的收入準則,以滿足利益相關方和監管者的期望和要求。
       對于控股公司及下屬相關企業,可以從以下幾方面做好相應的準備:
       1、在企業組織方面,對公司現有的受新收入準則影響的經營業務和流程進行梳理總結,按照新收入準則核算以及確認的標準進行重新分析,整合設計出適應公司經營的新業務模式,并對合同根據新準則進行重新擬定,對相關績效考核等進行調整,做到以整體的利益為出發點,制定相關內容的對策,并做好相應的工作安排。以保證相關計劃與企業目標保持一致,保證達到或維持特定的收入水平。
       2、在合同管理方面,公司可以綜合考慮新收入準則的相關要求,基于原有合同條款進行合理修改,并且對合同的執行過程進行必要的監督與管理,與該業務相關的資料應做到完備齊全等,以加強對合同的管理。
       3、在業財融合方面,在新收入準則的標準下,應當更注重公司的業財結合。一方面對于相關業務人員,應當對其進行適當的培訓,使業務人員能大概了解財務核算規則;另一方面對于財務人員,應當讓財務人員了解業務流程,為業務拓展提供核算數據與決策依據。由此雙向結合,加強業務部門與財務部門的深度融合,這也是適應新準則變化的重要對策。

來源:控股公司 陳萍 作者:寧波經濟技術開發區控股有限公司
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